Os custos de um produto pode ser classificado em fixos e variáveis.

Os custos fixos incluem os esforços de produção que são: energia elétrica (demanda) , mão de obra direta e indireta (no curto prazo), encargos sociais, mão de obra da manutenção, utilidades e outros.

Estes esforços são utilizados de maneira diferenciada pelos diferentes produtos produzidos, ou seja, conforme for o nível de complexidade de fabricar cada produto ou conforme for a quantidade de energia (energia elétrica, mão de obra, utilidades, manutenção, supervisão, ...) utilizada para transformar cada produto, maior ou menor a quantidade de esforço para transformar as matérias-primas em produtos acabados.

Isto significa que produtos mais complicados de se fabricar, consomem mais esforços de produção (energia) e produtos mais simples de se fabricar, consomem menos esforços de produção.

Existem métodos que ignoram os diferentes níveis de esforços de produção absorvidos pelos diferentes produtos produzidos, dedicando exclusivamente o foco de atenção para a margem de contribuição, ou seja, ignoram a quantidade de energia utilizada para se transformar a matéria-prima nos diversos produtos acabados.

Se a empresa ignorar os diferentes esforços para produzir os diferentes produtos ocorre que ela também está ignorando o fato de que um produto com uma boa margem de contribuição pode estar absorvendo uma quantidade imensa de esforços de fabricação, ou seja, ele tem uma boa margem, mas pode estar gerando prejuízo uma vez que exige uma quantidade imensa de recursos fabris para ser produzido. Estes produtos com boa margem de contribuição mas que no entanto consomem elevados esforços de produção tendem a consumir os recursos da empresa sem que a gestão tome conhecimento deste fato. Maximizar e otimizar a utilização dos recursos instalados na fábrica é atividade fundamental de qualquer gestão industrial e sem informação adequada, nada feito.

Importante ter em mente que é necessário maximizar a utilização da capacidade instalada para minimizar o impacto dos custos fixos nos produtos.

Não se faz custos ignorando a fábrica. Este tipo de simplificação implica em erros grandes de arredondamento e uma visão gerencial totalmente distorcida, causando a ilusão de que todos os produtos com uma boa margem de contribuição rentabilizam a empresa, o que é um grande e clássico erro de informação facilmente comprovado com um exercício matemático bem simples.

Vamos raciocinar em cima de um exemplo simplificado. Imaginem a seguinte situação em uma empresa fictícia que produz dois tipos de produtos diferentes:

                Custo Matéria Prima do prod. A = R$ 1,00  Total produzido A = 500         Preço = R$ 4,00

                Custo Matéria Prima do prod. B = R$ 2,00   Total produzido B = 500         Preço = R$ 4,00

Assim,

                Margem de contribuição de A = R$ 3,00

                Margem de contribuição de B = R$ 2,00

Pelo método do custeio variável, o melhor produto a ser vendido é o A, certo? Tem certeza?

Errado! E através de um simples raciocínio matemático podemos comprovar este erro básico.

Vamos raciocinar em cima deste simples exercício para fixar o conceito : O produto A é produzido com um esforço de produção quatro vezes maior que o produto B, assim:

                Custo unitário de transformação (produção) de A = R$ 4,00

                Custo unitário de transformação (produção) de B = R$ 1,00

Deste modo:

                Custo total de A = 4 + 1 = R$ 5,00

                Custo total de B = 1 + 2 = R$ 3,00

Assim:

                Resultado de A = Preço – Custo Fixo – Custo Variável = 4 – 4 – 1 =  (R$ 1,00)

                Resultado de B = Preço – Custo Fixo – Custo Variável = 4 – 1 – 2 = R$ 1,00

Agora vamos multiplicar os resultados pelas quantidades produzidas:

                Resultado total do Produto A = (R$ 1,00)* 500 = (R$ 500,00)

                Resultado total do Produto B = R$ 1,00 * 100 =  R$ 500,00

Então pergunto: Qual o melhor produto a ser vendido pela empresa? Qual produto está realmente contribuindo positivamente para a empresa?

Evidentemente é o produto B e não o A como apontado pelo método do custeio variável.

O custeio variável parte do pressuposto que os custos fixos são difíceis de serem alocados ao produto, logo, devem ir diretamente para o resultado. Mais um erro conceitual do custeio variável que precisa ser corrigido em função de sua obsolecência, tendo em vista que esta premissa desconsidera a existência de métodos modernos de custeio como a UEP que realiza esta distribuição de maneira precisa e simples.

Sem um método gerencial como a UEP, a empresa irá continuamente investir em produtos deficitários implicando em um erro estratégico de conseqüências trágicas para a empresa.

O método UEP é baseado na noção de esforço de produção e é uma ferramenta técnica que elimina médias e critérios duvidosos de distribuição, fornecendo números extremamente confiáveis, com poder de rastreabilidade e focando oportunidades de melhoria nos processos de fabricação e redução de custos.

Simplificações são uma grande armadilha em um cenário onde o mercado pressiona o preço para baixo, onde as margens são cada vez mais reduzidas e a concorrência é extremamente feroz e tem como rotina acordar todos os dias pensando em como superar a sua empresa e os demais concorrentes.

Uma boa dica, para compreender melhor o problema, é utilizar o seguinte indicador:

Margem de Contribuição/Esforço de Produção

Este indicador nos fornece a seguinte informação: Se tivermos dois produtos A e B com uma mesma margem de contribuição e, no entanto, o produto A é produzido com mais esforço de produção que o produto B, ou seja, o produto A exige muito mais recursos de fabricação do que B, ocorre que:

                - Margem Contribuição Produto A (MC A) = Margem Contribuição Produto B (MC B) ;

 Como MC A = MC B simplificaremos a nomenclatura chamando apenas de MC.

                - Esforço Produção Produto A (EPA) > Esforço Produção Produto B (EPB);

Isso significa que o produto A consome mais esforço de produção (energia elétrica, Mão de obra direta e indireta, manutenção, utilidades, materiais de consumo (vapor, frio, ar comprimido etc.),..) que o produto B.

Logo:

                MC/EPA < MC/EPB

Deste modo a relação MC/EP do produto A é pior que a do produto B, então B é mais interessante para a empresa do que A.

A análise da margem contribuição feita de maneira isolada, sem considerar esforços de produção, é um indicador extremamente incompleto. Ainda assim, só é possível saber se o produto A participa positivamente através da equação Resultado = Preço unitário – Custo Fixo unitário – Custo Variável unitário. Como podem observar, é um cálculo matemático muito simples de ser compreendido e que demonstra claramente que o método do custeio variável utilizado de maneira isolada distorce enormemente a visão de rentabilidade dos produtos.               

Dica:

Havendo capacidade produtiva disponível, o conceito de margem de contribuição pode ser utilizado, mas apenas para decisões de curtíssimo prazo, ou seja, para priorizar decisões de última hora sobre o que deve ser produzido para se pagar o custo fixo, após ter pago o variável, é claro.

Mesmo no curto prazo, havendo a possibilidade de decidir por produtos efetivamente lucrativos e com menor esforço de produção e com um resultado global maior, melhor, sendo que para este tipo de decisão é necessário possuir um método como a UEP.

O método de custeio variável não deve ser utilizado para elaboração de estratégias de médio e longo prazo e jamais deve ser utilizado de maneira isolada (sem outro método de apoio) para tomadas de decisões gerenciais, pois deste modo a sua empresa poderá estar insistindo na produção e venda de produtos com margem de contribuição positiva e que, no entanto, não trazem rentabilidade, além de poderem estar utilizando boa parte da capacidade produtiva para produzir produtos que não pagam nem o esforço de produção utilizado para produzi-lo, conforme demonstrado nos exemplos de cálculo acima.

Em outras palavras, analisando somente sobre o ponto de vista da margem de contribuição, a empresa poderá estar deixando de vender um produto lucrativo para vender um produto com margem de contribuição positiva e ao mesmo tempo com um lucro negativo para a empresa. Certamente, não é uma boa decisão.

Finalizo alertando o seguinte: Não é possível afirmar que um produto é lucrativo ou deficitário conhecendo apenas sua margem de contribuição, portanto, muito cuidado!

Colaboração: Simone Oliveira